이 사건 시행령규정(제34조의2)은 구 상증세법 제45조의3 제4항 등의 위임에 따라 증여의제이익의 계산에 필요한 사항에 관하여 정하고 있는데, 그중 제4항은 구 상증세법 제45조의3 제1항의 정상거래비율을 30%로 정하고 있다.
구 상증세법 제45조의3 제1항은 이른바 ‘일감몰아주기’ 거래를 통하여 수혜법인의 지배주주 등에게 발생한 이익에 대하여 증여세를 부과함으로써 적정한 소득의 재분배를 촉진하고, 시장의 지배와 경제력의 남용 우려가 있는 ‘일감몰아주기’를 억제하기 위해 도입된 규정이다(헌법재판소 2018. 6. 28. 선고 2016헌바347 등 결정 참조). 위 규정은 수혜법인의 매출액 중에서 일정한 비율을 초과하는 매출액이 ‘특수관계법인’과의 거래에서 발생한 경우 ‘수혜법인의 지배주주 등’이 일정한 이익을 증여받은 것으로 보아 ‘수혜법인의 지배주주 등’에게 증여세를 부과하도록 정하고 있다. 따라서 위 규정에 따른 증여세의 경우 증여자는 특수관계법인으로, 수증자는 증여세 납무의무자인 수혜법인의 지배주주 등으로 보아야 한다.
원고는 2013. 11. 29. 이 사건 처분에 대하여 조세심판원에 심판청구를 했으나, 2014. 10. 21. 기각결정을 받았다.
그러자 원고는 피고가 2013.11.13. 원고에 대해 26억8266만1965원(가산세포함)의 증여세 결정처분 및 2013.1.18.원고에게 한 400만7662원의 증여세 결정처분의 모두 취소하라며 행정소송을 제기했다. 원고는 이 사건 소송 도중 이 사건 규정이 헌법에 위반된다며 위헌제청신청을 했지만 받아들여지지 않았다.
증여자인 특수관계법인은 그 주주와 구별되는 별개의 법적 주체이므로, 수증자인 수혜법인의 지배주주 등이 동시에 특수관계법인의 주주이더라도 증여자와 수증자가 같다고 할 수 없다. 더욱이 특수관계법인은 수혜법인과의 거래로 인하여 손실을 입는 것이 아니므로, 수혜법인의 지배주주 등이 동시에 특수관계법인의 주주이더라도, 그 거래로 인한 이익과 손실이 함께 수혜법인의 지배주주 등에게 귀속되어 그 재산가치가 실질적으로 증가하지 않는다고 평가할 수도 없다. 따라서 해당 이익이 위 규정에서 정한 증여세 과세대상에서 제외된다고 볼 수 없다. 이는 2014. 2. 21.「상속세 및 증여세법 시행령」이 개정되면서 제34조의2 제12항 제3호에서 ‘수혜법인이 특수관계법인과 거래한 매출액에 지배주주 등의 그 특수관계법인에 대한 주식보유비율을 곱한 금액’을 과세제외 매출액에 포함하도록 정하는 등 증여의제이익 계산방법을 종전과 달리 정하였더라도 다르지 않다.
(원고의 제2상고이유, 이 사건 시행령규정이 가공의 이익에 대한 과세를 허용하여 헌법과 법률에 위배되는지 여부) 원심은 다음과 같은 이유 등을 들어, 이 사건 시행령규정은 증여의제이익을 계산할 때 수혜법인의 세후영업이익을 기초로 계산하고 영업외손익이나 해당 사업연도 이후의 영업손실을 반영하지 않아 가공의 이익에 대하여 과세하는 결과가 되므로 헌법과 법률에 위배된다는 취지의 원고 주장을 배척했다.
1) 이 사건 시행령규정의 모법인 구 상증세법 제45조의3 제1항, 제3항이 수혜법인의 사업연도를 단위로 하여 그 세후영업이익을 기초로 증여의제이익을 계산하도록 정하고 있다. 2) 수혜법인의 영업외손익은 특수관계법인과의 일상적ㆍ반복적 거래와는 관련이 없으므로 이를 증여의제이익의 계산에 반영하는 것은 적절하지 않다. 3) 증여의제이익을 계산할 때 사업연도를 달리하는 영업손실을 반영할 것인지는 입법정책의 문제이므로 이를 반드시 반영하여야 한다고 보기 어렵다.
대법원은 원심의 이러한 판단에 상고이유 주장과 같이 가공이익에 대한 과세에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다고 인정했다.
1) 과세대상인 증여이익의 범위를 실현된 이익에 국한할 것인가 혹은 미실현이익을 포함할 것인가는 과세목적, 과세기술상의 문제 등을 고려하여 판단할 입법정책의 문제이다. 그런데 수혜법인에 대한 법인세, 지배주주 등에 대한 배당소득세 등의 과세만으로는 입법목적의 달성이 곤란한 점, 지배주주 등은 의결권을 행사하는 등의 방법으로 수혜법인이 얻은 이익의 배당 여부를 결정할 수 있는 지위에 있는 점 등을 고려하면, 수혜법인이 얻은 이익을 기초로 지배주주 등의 증여의제이익을 계산하여 증여세를 부과하는 것이 입법재량을 벗어났다고 보기 어렵다.
2) 지배주주 등이 납부한 증여세가 이후 수혜법인의 주식이 처분되는 경우 지배주주 등의 양도소득세를 계산할 때 고려되는 점 등에 비추어 보면, 그 증여세가 지배주주 등이 수혜법인으로부터 배당을 받는 경우 그에 따른 소득세를 계산할 때 고려되지 않는다는 이유만으로 불합리하다고 보기 어렵다.
대법원은 원심의 이러한 판단에 상고이유 주장과 같이 미실현이익에 대한 과세 및 이중과세에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다고 했다.
(원고의 제4 상고이유, 이 사건 시행령규정이 계약자유의 원칙 등을 침해하여 헌법과 법률에 위배되는지 여부) 원심은 다음과 같은 이유 등을 들어, 이 사건 시행령규정이 구 상증세법 제45조의3 제1항의 위임에도 불구하고 정상거래비율을 업종과 산업의 특성을 고려하지 않고 일률적으로 30%로 정한 것은 계약자유의 원칙과 법률우위의 원칙을 침해하여 헌법과 법률에 위배된다는 취지의 원고 주장을 배척했다.
1) 이 사건 시행령규정이 제4항에서 정상거래비율을 30%의 단일비율로 정한 것이 법인의 업종, 기업의 거래현실 등 제반 사정을 고려한 결과가 아니라고 단정하기 어렵다. 2) 업종과 산업의 특성 등을 일일이 고려하여 정상거래비율을 세분하는 것이 더 바람직하다고 볼 근거도 없다.
대법원은 원심의 이러한 판단에 상고이유 주장과 같이 계약자유의 원칙 등에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다고 봤다.
(원고의 제5 상고이유, 이 사건 처분이 과세형평의 원칙에 반하는지 여부) 대법원은 이 부분 상고이유는 구 상증세법 제45조의3 제1항을 문언 그대로 적용한 이 사건 처분은 과세형평의 원칙에 반하여 위법하다는 취지이다. 그러나 앞서 본 상고이유를 모두 받아들일 수 없는 이상, 위 규정에 근거한 이 사건 처분이 과세형평에 반한다고 볼 수 없다. 따라서 이 부분 상고이유도 받아들일 수 없다고 했다.
전용모 로이슈(lawissue) 기자 sisalaw@lawissue.co.kr
